中國(guó)房地產(chǎn)稅改革的治理意義

張平 張傳勇

中國(guó)政府對(duì)房地產(chǎn)稅改革的關(guān)注始于2003年（當(dāng)時(shí)叫物業(yè)稅），迄今已經(jīng)18年（2003—2021年），2011年實(shí)施的上海和重慶房產(chǎn)稅試點(diǎn)也已10年，其中歷經(jīng)多個(gè)過程但仍然沒有明確的時(shí)間表，甚至具體的稅制要素設(shè)計(jì)方案也尚未明確。盡管大多數(shù)國(guó)家都實(shí)行了房地產(chǎn)稅制度，其作用主要是調(diào)節(jié)收入和財(cái)富分配以促進(jìn)社會(huì)公平，同時(shí)籌集財(cái)政收入滿足政府提供公共服務(wù)的需求。 但中國(guó)房地產(chǎn)稅改革的治理意義到底是什么，很有說服力的闡述仍然付之闕如。在中國(guó)房地產(chǎn)市場(chǎng)和財(cái)稅體制改革的特殊背景下，對(duì)于房地產(chǎn)稅改革仍存在一些爭(zhēng)議。社會(huì)上關(guān)于房地產(chǎn)稅流傳的一些不實(shí)說法更增添了房地產(chǎn)稅的“惡稅”氣氛。例如，一些說法認(rèn)為房地產(chǎn)稅應(yīng)該是擁有很多房產(chǎn)的少數(shù)富豪才需要繳納，稅率根據(jù)房產(chǎn)套數(shù)大幅度累進(jìn)，完全是政府?dāng)控?cái)?shù)墓ぞ�，只�?huì)給老百姓帶來額外負(fù)擔(dān)。這些說法使人們對(duì)房地產(chǎn)稅改革的初衷和設(shè)想造成了一些誤解和思想上的混亂，不加以解釋會(huì)對(duì)房地產(chǎn)稅改革的推進(jìn)造成不必要的阻力。本文試圖從中國(guó)房地產(chǎn)稅改革的目標(biāo)、約束和可能路徑出發(fā)，結(jié)合其稅制要素設(shè)計(jì)，探討中國(guó)房地產(chǎn)稅改革的治理意義。具體來說，房地產(chǎn)稅將在房地產(chǎn)市場(chǎng)長(zhǎng)效機(jī)制中起到何種作用？房地產(chǎn)稅將如何改變中國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)、完善地方稅制體系并提升地方治理能力？本文將從多個(gè)維度盡可能系統(tǒng)全面地回答和闡述這些問題。

一、 房地產(chǎn)稅改革的目標(biāo)、約束與可能路徑

房產(chǎn)稅改革的政策目標(biāo)是什么：是為了調(diào)節(jié)房?jī)r(jià)，還是為了給地方政府增加穩(wěn)定的財(cái)政收入？這一問題在社會(huì)上受到廣泛議論，其實(shí)質(zhì)也是在問房地產(chǎn)稅到底是調(diào)節(jié)稅，還是財(cái)產(chǎn)稅。房地產(chǎn)稅固然會(huì)對(duì)房?jī)r(jià)和租金產(chǎn)生重要影響（張平、侯一麟、李博，2020），但中國(guó)政府可用于調(diào)節(jié)房?jī)r(jià)的政策工具較多，如果僅僅為了調(diào)控房?jī)r(jià)顯然無需在該稅種有較多爭(zhēng)議和潛在風(fēng)險(xiǎn)的情況下推進(jìn)改革和實(shí)施。實(shí)際上，多數(shù)居民對(duì)房地產(chǎn)稅的了解仍存在不同程度的片面性，推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革需要解決的問題很多，尤其是如果設(shè)計(jì)不當(dāng)還會(huì)面臨一定的阻力，在這種情況下，政府仍然不斷強(qiáng)調(diào)“推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革”，除了調(diào)節(jié)作用外，有著更為深刻的治理意義。在現(xiàn)有關(guān)于房地產(chǎn)稅改革目標(biāo)的闡述中，我們認(rèn)為較合理的界定是：直接目的是賦予基層政府穩(wěn)定的自有財(cái)源，使之能夠更好地提供基本公共服務(wù)；間接和最終目的則是從多個(gè)維度促進(jìn)和改善地方治理（侯一麟、馬海濤，2016）。

對(duì)政府來說，無論是直接目的還是間接目的，要實(shí)現(xiàn)的前提是房地產(chǎn)稅收入需要達(dá)到一定的體量，成為地方政府收入的重要組成部分；但同時(shí)，維護(hù)房地產(chǎn)市場(chǎng)穩(wěn)定（“房住不炒”）無疑也是政府和全社會(huì)需要共同堅(jiān)持的目標(biāo)。很明顯，在高房?jī)r(jià)收入比背景下，“保持房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)”和“房地產(chǎn)稅成為地方主體稅種”這兩個(gè)目標(biāo)是相互沖突的：要使房地產(chǎn)市場(chǎng)總體保持穩(wěn)定，稅率必然不能過高；但要使房地產(chǎn)稅成為地方政府的重要財(cái)源，稅率就必須達(dá)到一定幅度。因此，中國(guó)房地產(chǎn)稅改革背負(fù)著更多的約束條件：由于房?jī)r(jià)收入比高，居民的納稅能力相對(duì)較低，稅制要素設(shè)計(jì)和征管的難度都會(huì)更大。房地產(chǎn)稅的開征在整個(gè)社會(huì)亦面臨著一些疑議和阻力，政府可以對(duì)相關(guān)的疑問進(jìn)行解釋，但房地產(chǎn)稅的復(fù)雜性決定了其開征不會(huì)風(fēng)平浪靜，因此政府需要做好針對(duì)各類情況的預(yù)案措施。

如何兼顧兩個(gè)相互沖突的政策目標(biāo)，改革路徑就顯得尤為重要。從“保持房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)”和“房地產(chǎn)稅成為地方主體稅種”這兩個(gè)政策目標(biāo)看，“保持房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)”顯然更具緊迫性也是必須達(dá)到的政策目標(biāo)，“房地產(chǎn)稅成為地方主體稅種”則是一個(gè)長(zhǎng)期愿景。因此，房地產(chǎn)稅改革可以結(jié)合短期需求和長(zhǎng)期愿景進(jìn)行設(shè)計(jì)，通過漸進(jìn)改革的方式調(diào)和兩個(gè)目標(biāo)的沖突：以低稅率高減免起步（初期稅率低就不至于對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)造成很大沖擊）；減免逐步降低，稅率逐步提高，使得房地產(chǎn)稅在未來有潛力成為地方政府主體稅種；最終穩(wěn)定的房地產(chǎn)稅制度將成為房地產(chǎn)市場(chǎng)的重要長(zhǎng)效機(jī)制之一（張平、姚志勇、馮懿男，2021）。漸進(jìn)改革方式也符合中國(guó)過去幾十年里在多個(gè)領(lǐng)域的改革路徑，政府、居民、社會(huì)都更加易于接受和消化政策的變化，政府也可以在漸進(jìn)變化的過程中因地制宜適時(shí)調(diào)整，完善其他的配套政策，不斷優(yōu)化自身治理結(jié)構(gòu)，提升整體治理能力。

二、 中國(guó)房地產(chǎn)稅的稅制要素設(shè)計(jì)

房地產(chǎn)稅的稅制要素主要包括稅基、稅率、減免范圍和征收方式，以及稅收用途等。

從稅基角度看，按套數(shù)和面積征收的做法已漸漸少有提及，房地產(chǎn)稅按評(píng)估價(jià)值征收逐步成為共識(shí)。官方也明確表態(tài)，將按照“立法先行、充分授權(quán)、分步推進(jìn)”的原則，推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法和實(shí)施。對(duì)工商業(yè)房地產(chǎn)和個(gè)人住房按照評(píng)估值征收房地產(chǎn)稅。 但也有人提出可以考慮以租金作為稅基（類似香港的差餉）。當(dāng)房?jī)r(jià)快速上漲而收入相對(duì)穩(wěn)定時(shí)，以評(píng)估價(jià)值作為稅基可能會(huì)導(dǎo)致居民的稅負(fù)突然加大（納稅能力下降）。美國(guó)和日本都曾出現(xiàn)過房?jī)r(jià)快速上漲期間，居民因?yàn)槎愗?fù)過重而要求降低稅率，或者給評(píng)估值設(shè)置上限（1978年美國(guó)加利福尼亞州的13號(hào)法案）等方式降低稅負(fù)。租金往往與收入水平直接相關(guān)，如果稅基是租金則沒有上述問題。同時(shí)，中國(guó)的房產(chǎn)除商品房之外，還有單位分房、經(jīng)濟(jì)適用房、房改房、小產(chǎn)權(quán)房等其他產(chǎn)權(quán)類型，以租金作為稅基相對(duì)可以更好地綜合考慮不同產(chǎn)權(quán)類型的房產(chǎn)。市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值和租金在一定條件下也可以換算，未來需要對(duì)“市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值”和“租金”作為稅基的優(yōu)點(diǎn)和缺點(diǎn)進(jìn)一步分析討論。

從稅率角度看，參考國(guó)內(nèi)學(xué)者的測(cè)算，0.1%—1%是大致的起始參考區(qū)間。但房地產(chǎn)稅在中國(guó)場(chǎng)景下有較大的特殊性，我們不應(yīng)該也無法直接參考國(guó)外的稅率設(shè)計(jì)。例如，美國(guó)全國(guó)平均1%，最高可以達(dá)到2.5%—3%，這在中國(guó)高房?jī)r(jià)背景下居民恐怕無力承擔(dān)。中國(guó)更應(yīng)該基于居民收入的納稅能力（房地產(chǎn)稅稅額占收入比重）來設(shè)計(jì)稅率，且不同地區(qū)應(yīng)該有差異。根據(jù)測(cè)算，從納稅能力看，平均不超過0.5%的稅率可能比較適當(dāng)，但每個(gè)地區(qū)最終采用的稅率將是充分考慮不同基層政區(qū)之間差異的本地化差別稅率。從居民納稅能力出發(fā)測(cè)算不同地區(qū)的差異化稅率，北京、上海等地為0.1%—0.2%左右，居民的房地產(chǎn)稅稅額約為家庭收入的3%— 6%，這樣的占比與國(guó)際水平也較為接近（張平、侯一麟，2016a，2016b）。由于中國(guó)的大城市房?jī)r(jià)收入比很高，房地產(chǎn)稅改革中的稅率設(shè)計(jì)至關(guān)重要，且地區(qū)差異化設(shè)計(jì)的必要性顯著。但中國(guó)地方政府沒有稅率的決定權(quán)，需要中央在給定稅率區(qū)間的情況下賦予地方政府選擇具體稅率的權(quán)限；或者在稅率統(tǒng)一的前提下，通過不同地區(qū)設(shè)定差異化的評(píng)估率（稅基評(píng)估值/市場(chǎng)評(píng)估值）達(dá)到將實(shí)際稅率差異化的目的。

關(guān)于房地產(chǎn)稅有沒有免除的問題，無論從效率還是公平的角度，寬稅基、少豁免甚至無豁免地對(duì)所有業(yè)主征收是理論上的最優(yōu)。針對(duì)某些特定群體的減免或差別稅率，其動(dòng)態(tài)結(jié)果并不公平，隨著時(shí)間推移，不公平的程度還會(huì)加速放大，造成嚴(yán)重的社會(huì)問題（侯一麟、馬海濤，2016；馬海濤、侯一麟、張平，2017）。鑒于房地產(chǎn)稅牽涉面廣，開征新稅也往往面臨方方面面的阻力，為了獲得大多數(shù)人的支持，不少專家學(xué)者主張，開征房地產(chǎn)稅必須以大范圍的減免為前提。從減免范圍和方式看，實(shí)證分析表明：就對(duì)不同收入群體的公平性、對(duì)調(diào)節(jié)收入分配的作用以及簡(jiǎn)化政策實(shí)施難度等方面而言，相比于對(duì)價(jià)值和區(qū)位等因素缺乏考慮的“家庭首套減免”和“人均面積減免”，“人均價(jià)值減免”的方案都明顯更優(yōu)（張平、侯一麟，2016a）。而且，人均價(jià)值減免方案與作為稅基的市場(chǎng)評(píng)估價(jià)值也互相匹配，從而房地產(chǎn)稅作為財(cái)產(chǎn)稅也符合財(cái)產(chǎn)價(jià)值越高納稅越多的縱向公平原則。

從稅收用途的角度看，基于稅收理論考慮并經(jīng)很多國(guó)家的長(zhǎng)期實(shí)踐證明，房地產(chǎn)稅最適宜由基層政府征收、使用（Almy，2013），居民繳納當(dāng)?shù)氐姆康禺a(chǎn)稅，同時(shí)享受與稅負(fù)相應(yīng)的公共服務(wù)。房地產(chǎn)稅由“基層政區(qū)專用”是迄今最廣泛的做法，也是基層政府征管動(dòng)力最高、居民納稅意愿最高的設(shè)計(jì)（侯一麟等，2019；張平、侯一麟，2019）。如果房地產(chǎn)稅全部歸基層政府，可能進(jìn)一步拉大地方政府財(cái)力差距。房地產(chǎn)稅的潛在稅基是當(dāng)?shù)氐姆康禺a(chǎn)市場(chǎng)總價(jià)值，各地稅基差別很大，用房地產(chǎn)稅提供公共服務(wù)會(huì)進(jìn)一步放大當(dāng)前就已存在的地區(qū)間財(cái)力差距；甚至在同一城市范圍內(nèi)的不同轄區(qū)間，房地產(chǎn)稅的稅基差異也很顯著。一種可能的做法是部分房地產(chǎn)稅收入歸高層級(jí)政府用于調(diào)節(jié)地區(qū)間差異。例如，60%屬于區(qū)縣，40%屬于地市或省級(jí)，具體如何劃分可以根據(jù)數(shù)據(jù)進(jìn)行測(cè)算和討論。過多的收入比重歸于上級(jí)政府會(huì)削弱房地產(chǎn)稅的受益稅屬性，另一種方式是通過完善轉(zhuǎn)移支付機(jī)制調(diào)節(jié)不同地區(qū)的財(cái)力差異。房地產(chǎn)稅作為治理工具的一個(gè)重要特征是可以連接收入和支出的兩端。房地產(chǎn)稅用于當(dāng)?shù)鼗�本公共服�?wù)，提高公共服務(wù)供給的經(jīng)濟(jì)效率，促進(jìn)居民監(jiān)督和政府透明，從而改善地方治理，這一邏輯路徑已經(jīng)得到理論證明。因此，房地產(chǎn)稅作為地方稅是其發(fā)揮治理意義的重要前提，下文將基于房地產(chǎn)市場(chǎng)的長(zhǎng)效機(jī)制與地方稅體系建設(shè)，從多個(gè)維度闡述房地產(chǎn)稅的治理意義。